2013营改增：施工企业必须逾越的重中之重
上海市协力律师事务所 周月萍 曾明德
营改增对建筑业的发展具有重要的影响，同时涉及到总承包企业和劳务企业的利益与发展，此次营改增税制改革对建筑行业具有重大意义和深远影响。笔者认真研读了相关政策与规定，试从以下几方面解读营改增可能对施工企业产生的影响。
营改增对施工企业的影响
对造价管理及核算的影响
营业税是价内税，增值税是价外税，是消费税，其税负应由消费者承担。这就完全颠覆了原来建筑产品的造价构成。
一是营业税改征增值税后，《全国统一建筑工程基础定额与预算》部分内容需修订，建设单位招标概预算编制也将发生重大变化，相应的设计概算和施工图预算编制也应按新标准执行，对外发布的公开招标书内容也要有相应的调整。
二是这种变化使建筑企业投标工作变得复杂化。如，投标书的编制中有关原材料、燃料等直接成本不包含增值税进项税额，实际施工中，编制标书中很难准确预测有多少成本费用能够取得增值税进项税额。原按工程结算收人计算的营业税不再收取，税金编制中只能反映城市维护建设费和教育费附加等。编制的标书中投标总价中又包含增值税，而增值税又属于价外税，在投标中怎样编制等等问题，有待统一考虑。
三是由于要执行新的定额标准，企业施工预算需要重新进行修改，企业的内部定额也要重新进行编制。
所以，营业税改增值税会引发国家招投标体系、预算报价、国家基本建设投资规模、房地产价格及市场发展一系列的改变，对建造产品造价产生全面又深刻的影响。营业税改增值税带来的税务思维的改变，不仅是财务管理，企业策划和管理意识也要随之改变。如果企业管理层没有对相关规定深入学习，不能正确筹划管理，会造成企业经济利益的流出。
对转包、分包、挂靠等经营形式的影响
《建筑法》第二十八条规定：“禁止承包单位将其承包的全部建筑工程转包他人”，但非法转包现象在一些地区屡禁不止，有些建筑企业承揽到工程后全部转包他人，并按协议收取承包单位一定比例的管理费或利润。在工程全部转包的情况下，作为第一承包人的建筑企业（从发包方承接工程的单位）应按从发包方取得的全部工程结算收入和价外费用计算确定销售额和销项税额，从第二承包人（从第一承包人处承接工程的单位）取得增值税专用发票作为其进项税额，但从其账务处理中能够发现没有可供抵扣的外购材料，从而很容易判断出工程全部转包的交易实质。一旦税务机关确认为非法转包，就会禁止第一承包人抵扣进项税额，此时第一承包人的税负将大大增加，利润将大大缩水，这将对非法转包行为起到一定遏制作用。
挂靠是指不具备施工资质或资质等级较低的个体户、无证承包队为承揽工程，采取挂名、挂靠承包方式，挂靠在施工资质等级较高的企业进行经营，而建筑企业则向这些施工队、建筑队收取占工程造价一定比例的挂靠费。为规避质量与安全风险，建筑企业一般派技术人员进驻施工现场进行管理。这种经营方式目前较为普遍，但挂靠双方对外都不承认存在挂靠关系，被挂靠方一般按自有项目进行核算，挂靠方以开具除挂靠费外的材料费和人工费发票方式取得工程收入。目前许多挂靠单位购买材料不要发票，材料采购价格较低。税改后若不开具增值税专用发票，被挂靠单位就不能获得抵扣收益，税负就会提高，如果开具增值税专用发票，必须有真实的交易，材料供应商往往会趁机加价，挂靠单位利润将大幅减少，这将严重打击挂靠行为。
商品混凝土材料费、建筑劳务费、动产租赁费等增加企业税负
按照之前的规定，一般纳税人销售自产的建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税。新税制实施后，假设施工企业购入以上材料都能取得正规增值税发票，可抵扣的进项税率为6%，而建筑业增值税销项税率为11%，施工企业购入的以上材料必将增加5%的纳税成本，从而加大建筑业实际税负，挤占利润空间。
而占工程总造价的20%～30%的建筑工程人工费，以及与建筑业密不可分的机械设备、设施料租赁可能导致建筑企业税负增加。一方面，劳务公司作为微利企业，承受不了这么重的税负，势必走向破产，或将税负转嫁到施工企业；另一方面，租赁业利润率普遍低于增值税率（17%），租赁企业无利可图，必然放弃增值税一般纳税人资格，转为小规模纳税人或个体户。这样必然导致施工企业可抵扣的进项税额减少，从而加大施工企业实际纳税额，增加建筑业税负。
发票收集和认证工作难度大
施工企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大，施工项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，材料管理部门多而杂，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，且材料发票的数量巨大，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按现行制度规定，进项税额要在180天内认证完毕，其工作难度非常大。
税制改革对联营合作项目冲击大
目前，在施工企业内部，联营合作项目普遍存在，联营合作方大部分不是合法的正规企业，且部分合作方是自然人，没有健全的会计核算体系，工程成本核算形同虚设，采购的材料、分包工程、租赁的机械设备和设施料基本没有正式的税务发票，也没有索取发票的意识。在营业税下，以工程总造价为计税依据计征营业税，不存在税款抵扣问题，营业税也与成本费用关系不大。但在增值税下，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额，销项税额是不含税工程造价乘以增值税率计算，进项税额是材料采购、设备租赁、工程分包等环节取得的增值税专用发票上注明的增值税额，进项税额产生于成本费用支出环节，增值税与工程造价、成本费用密不可分。如果联营合作项目在采购、租赁、分包等环节不能取得足够的增值税专用发票，那么增值税进项税额就很小，可抵扣的税款较少，缴纳的税款较多，工程实际税负有可能达到6%～11%，超过总包方的管理费率，甚至超过项目的利润率，总包方和联营合作方都将无利可取，涉税风险会威胁到联营合作项目管理模式的生存和发展。
针对以上诸多挑战，建筑施工企业应审时度势，及时制定相应策略，积极应对新税制可能带来的影响。
施工企业应对方略
进行纳税筹划
（1）组建物流、建材、混凝土等子公司，建筑企业可取得增值税专用发票抵扣进项税，解决不能完全提供增值税抵扣凭证的问题。
（2）尽量与具有一般纳税人资格的材料供应商或专业分包、劳务分包公司进行业务合作，以最大限度抵扣进项税额，减少应纳税金。
（3）尽量签定包工包料的建筑合同。如甲方不同意，可由其指定供应商，或者协商签定形式上包工包料，实质上是甲供材的合同。
（4）对于被纳入试点的企业，税改前可考虑推迟购买固定资产和试点服务，税改后尽量从试点地区、试点行业购买劳务，相应的进项税额可以进行抵扣，这将给企业带来额外的竞争优势。
（5）综合分析目前所有供应商，判断这些供应商在试点后是属于一般纳税人还是小规模纳税人。
积极开展前期准备工作
（1）大力开展学习与宣传
要从建筑企业和增值税的特点出发，认真研究新政策的相关规定，并特别掌握针对本行业的特别规定，通过会议、企业内部报纸和网站，对财务人员、企业管理人员、材料采购人员和预决算人员宣讲有关增值税的专业知识，增强员工对增值税基本原理、税率、纳税环节和纳税要求的认识，培养在采购材料、分包环节索要专用发票的意识，确保在税制改革后能够立即进行熟练操作和运用。
（2）重视人才培养
税改后对相关业务人员的工作能力和业务水平提出更高的要求。要按照德才兼备，以德为先的标准选拔任用有一定专业理论水平、熟悉财税法律法规、工作踏实、认真负责人担任各级会计机构负责人或财务主管。
（3）夯实财务管理基础
在税改过程中摈弃旧的管理模式，发扬行业优势与自身的品牌影响，模拟实际财务分析，重点关注对企业损益和现金流量的影响。要对企业现有的工程预结算系统、成本管理系统、财务会计系统做出合理的评估，确保在试点开始后能准确地核算会计信息，准确地填写增值税申报表，最大限度的享受税改利益。
